Der nachfolgende Artikel soll Ihnen einen Überblick über die im amerikanischen Recht verankerten wesentlichen Gewinn- / Überschussmethoden geben und gleichzeitig ein Vergleich zu den deutschen Ermittlungsmethoden im Steuerrecht gezogen werden.
Die im amerikanischen Recht verankerten wesentlichen Gewinn- und Überschussermittlungsmethoden im Vergleich zum deutschen Recht
Auch das amerikanische Steuerrecht kennt vergleichbar mit dem deutschen Steuerrecht zwei verschiedene (wesentliche) Arten der Gewinnermittlung. Zum einem gibt es die accrual-Methode, die mit der Bilanzierungsmethode in Deutschland vergleichbar ist.
Die zweite Gewinn- / Überschussmethode im amerikanischen Steuerecht ist die cash-Methode, die mit der Einnahmenüberschussrechnung und damit mit dem deutschen Zufluss-/ Abflussprinzip gleichzusetzen ist.
Sowohl die accrual-Methode handelt analog zur deutschen Bilanzierungsmethode bei der periodengerechten Zuordnung nach dem Prinzip des wirtschaftlichen Entstehungszeitpunkt des Ertrags / Aufwands als auch die cash-Methode wendet identisch das Zufluss- / Abflussprinzip aus der Einnahmenüberschussrechnung für die Ermittlung des periodengerechten Jahresüberschusses / -fehlbetrags an.
Bsp.: A bestellt Waren von B in Wert von 5000 Euro am 13.12.2009. A erhält die Ware mit der Rechnung am 23.12.2009. A bezahlt die Ware erst am 12.1.2010.
Lösung:
Accrual-Methode: A würde den Aufwand mit Zugang der Rechnung und Übergang des Nutzen und Lasten der Ware am 23.12.2009 in Höhe von 5000 Euro einbuchen. Aufwand an Verbindlichkeit 5000 Euro
Cash-Methode: A würde den Aufwand erst im Bezahlungszeitpunkt am 12.1.2010 berücksichtigen. Womit er den Aufwand erst 2010 steuerlich geltend machen dürtfe.
Allerdings ergeben sich Unterschiede zwischen dem deutschen und amerikanischen Steuerrecht bezüglich der Fragestellung, wann die accrual-Methode (Bilanzierungsmethode) und wann die cash-Methode (Einnahmenüberschussmethode) anzuwenden sind.
Im Grundsatz können im amerikanischen Steuerrecht unabhängig von der Einkunftsart und Gesellschaftsform alle Jahresüberschüsse/-fehlbeträge nach der Cashmethode ermittelt werden. Hierdurch besteht gegenüber dem deutschen Recht bereits ein erster signifikanter Unterschied, denn in Deutschland können zwar auch die ertragssteuerlichen Bemessungsgrundlagen für alle Einkunftsarten prinzipiell nach der Zu-/Abflussmethode (=cash-Methode) entwickelt werden, allerdings findet bei der Rechtsformwahl in Gestalt einer juristischen Person (u.a. AG und GmbH = Formkaufmann) im deutschen Recht ein genereller Ausschluß der Zu-/Abflussmethode (=cash-Methode) statt.
Dagegen ist im amerikanischen Steuerrecht grundsätzlich auch bei der C-corporation (= eine Wesensform der amerikanische juristische Person) die Zufluss-/Abflussmethode (=cash-Methode) zulässig, wenn nicht bestimmte Größenmerkmale durch die Gesellschaft überschritten werden.
Ein weiterer systematischer Unterschied gegenüber dem deutschen Steuerrecht spiegelt sich im Verhältnis zwischen der Anwendung der Bilanzierungsmethode und der Durchführung einer Inventur wieder. Während sich im deutschen Recht die Inventurpflicht als Folge aus der Anwendung der Bilanzierungsmethode ergibt und eine Inventur im Falle einer Einnahmenüberschussrechnung grundsätzlich nicht durchzuführen ist, besteht im amerikanischen Recht zwischen der Gewinnermittlungsmethode und der Pflicht zur Durchführung einer Inventur kein unmittelbarer Zusammenhang. Die Fragen ob Bilanzierungs- und / oder Inventurpflicht vorliegt, sind an unterschiedliche Parameter geknüpft und müssen getrennt voneinander betrachtet und beantwortet werden, weshalb abweichend zum deutschen Recht auch die Kombinationen Zufluss- / Abflussmethode und Inventurpflicht sowie Bilanzierungspflicht ohne Verpflichtung zur Durchführung einer Inventur gegeben sein können.
Im amerikanischen Steuerrecht besteht für den Steuerpflichtigen unabhängig von seiner Rechtsform, in der er gekleidet ist, keine Bilanzierungspflicht, sofern er in den letzten drei Jahren im Durchschnitt nicht mehr als 1 Million US-Dollar an Umsatz generiert hat.
In diesen Fällen kann stets eine Einnahmenüberschussrechnung für die Ermittlung der steuerlichen Bemessungsgrundlage erfolgen. Bei Überschreiten der Umsatzgrenze durch den Steuerpflichtigen, kommt es bei der Beantwortung der Frage, ob eine Bilanzierungspflicht vorliegt oder nicht, in einem ersten Prüfungsschritt darauf an, welche Rechtsform vorliegt. Sofern der Steuerpflichtige nicht in einer C-corporation gekleidet ist und die 1 Million US-Dollar Umsatzgrenze übersteigt, muss jeder Steuerpflichtiger, der weder einem service-business noch einer landwirtschaftliche Tätigkeit (Farmer) oder osteopatischen, medizinischen Tätigkeit nachgeht, der Bilanzierungspflicht nachkommen.
Das service-business kann als Synonym für die Dienstleistungsbranche betrachtet werden und wird durch das IRS und der amerikanischen Rechtssprechung fixiert, indem alle Unternehmen, die weniger als 8% ihres Umsatzes für Materialeinsatz zur Produktion und Herstellung ihrer Produkte verwenden, als Dienstleister = service business klassifiziert werden.
Eine landwirtschaftliche Tätigkeit nach amerikanischen Recht beinhaltet die Vieh-, Geflügel- und Fischhaltung sowie die Gartenbaubetriebe und den Getreide-, Früchte- und Gemüseanbau.
Im Gegensatz zum deutschen Recht, in dem Nebenbetriebe, wie bspw. Verkaufsladen für die selbst erzeugten Produkte, und die Tierzucht bei Überschreiten gewisser Größenmerkmale in Einkünfte aus Gewerbebetrieb umqualifiziert werden, handelt es sich im amerikanischen Recht bei den o.g. Tätigkeiten unabhängig von der Größe des Umsatzes oder Gewinns stets um Einkünfte aus landforstwirtschaftlicher Tätigkeit.
Die Bezeichnung der osteopatischen Medizin weicht zwischen Europa und Nordamerika ab, fasst aber im allgemeinen die verschiedenen Formen von Diagnosen und Therapien reversibler Funktionsstörungen des aktiven und passiven Bewegungsappartes zusammen. Dabei stellt die osteopathische Medizin in den USA eine für diese Störungen eingenständige Behandlungsart dar.
Sofern der Steuerpfllichtige, der nicht in einer C-Corporation gekleidet ist, weder das Tätigkeitsprofil einer der drei genannten Ausnahmetatbestände erfüllt, noch einen durchschnittlichen Umsatz unter bzw. gleich 1 Million US-Dollar aufweist, findet die Bilanzierungspflicht Anwendung.
Ist der Steuerpflichtige dagegen in einer C-corporation gekleidet und er überschreitet die durchschnittliche 1 Million US-Dollar Umsatzgrenze, ist zunächst die Frage zu beantworten, ob eine personal service corporation vorliegt. Diese ist dadurch gekennzeichnet, dass Dienstleistungen durch mindestens einen Arbeitnehmer-Gesellschafter, der mehr als 10% der Gesellschaftsanteile besitzt, persönlich durchgeführt werden.
Im Falle einer Erfüllung dieses Merkmals, kann der Steuerpflichtige unabhängig von der Höhe seiner Umsätze die Einnahmeüberschussmethode anwenden. Beinhaltet die C-corporation keine personal service corporation, darf die Einnahmenüberschussmethode als Ermittlung der steuerlichen Bemessungsgrundlage nur dann dienen, wenn der durchschnittliche Umsatz der letzten drei Jahre nicht 5 Millionen US-Dollar übersteigt und es sich um ein service-business handelt. Verfehlt die C-corporation eines der beiden Merkmale ist die Bilanzierungsmethode anzuwenden.
(DDCCPA, Hannes Rieker)
